金融商品に関する会計基準及び金融商品会計に関する実務指針におけるデリバティブ及びヘッジ会計についてご説明します。

デリバティブの会計処理
為替予約、通貨スワップ、金利スワップ等のデリバティブ取引により生じる正味の債権及び債務は、時価で貸借対照表に資産または負債として計上し、評価差額は、特殊なデリバティブを除き、原則当期の損益として処理します。

ヘッジ会計の概要
ヘッジ会計とは、ヘッジ取引のうち一定の要件を充たすものについて、ヘッジ対象（相場変動が起こる資産負債、取引等）に係る損益とヘッジ手段（キャッシュフローの変動を回避するデリバティブ等）に係る損益を同一の会計期間に認識して、ヘッジの効果を会計に反映させるための特殊な会計処理です。

ヘッジ会計をヘッジ取引に適用するためには、ヘッジ対象が相場変動等により損失の可能性にさらされている場合で、ヘッジ対象とヘッジ手段に経済的相関関係がありそれぞれの損益が互いに相殺されるか、または、ヘッジ手段によりヘッジ対象のキャッシュ・フローが固定される関係が生じている必要があります。具体的には、輸出入取引の為替変動を回避するための為替予約、変動金利による借入金の支払利息を固定するための金利スワップ等が該当します。

ヘッジ会計の要件
ヘッジ取引にヘッジ会計が適用されるのは、(1)及び(2)の要件が充たされた場合です。
(1)①または②により、ヘッジ取引が企業のリスク管理方針に従ったものであることが客観的に認められる場合
①ヘッジ取引が企業のリスク管理方針に従ったものであることが、文書により確認できること。
②企業のリスク管理方針に関して明確な内部規定及び内部統制組織が存在し、当該取引がこれに従って処理されることが期待されること。
(2)ヘッジ取引時以降において、ヘッジ対象とヘッジ手段の損益が高い程度で相殺される状態またはヘッジ対象のキャッシュ・フローが固定されその変動が回避される状態が引き続き認められることによって、ヘッジ手段の効果が定期的に確認されていること。これは、決算日には必ずヘッジ有効性の評価を行わなければならず、ヘッジ手段がヘッジ対象の変動幅の80%～125%の間で、高い相関関係をもっていることを確認するものです。

ヘッジ会計の会計処理
ヘッジ会計は、原則、時価評価されているヘッジ手段に係る評価差額をヘッジ対象に係る損益が認識されるまで純資産の部において税効果会計を考慮し繰延ヘッジ損益として繰り延べます。
ただし、ヘッジ対象である資産または負債に係る相場変動等を損益に反映させることにより、その損益とヘッジ手段に係る損益とを同一の会計期間に認識することもできます。

ヘッジ会計の要件が充たされなくなったときの会計処理
ヘッジ会計の要件が充たされなくなった場合、ヘッジ会計の要件が充たされていた間の繰延ヘッジ損益は、ヘッジ対象に係る損益が認識されるまで引き続き繰り延べます。
ただし、繰延ヘッジ損益が、ヘッジ対象に係る含み益が減少することにより、ヘッジ会計の終了時点で重要な損失が生じるおそれが生じた場合、損失部分を見積り、当期の損失として処理します。

ヘッジ会計の終了
ヘッジ会計は、ヘッジ対象が消滅したときに終了し、繰延ヘッジ損益を当期の損益として処理します。

【参考】日本公認会計士協会：会計制度委員会報告第14号
金融商品会計に関する実務指針

関連コラム：金融商品に関する会計基準：有価証券の評価

金融商品に関する会計基準及び金融商品会計に関する実務指針に沿った有価証券評価についてご説明します。

有価証券の種類
金融商品会計基準での有価証券は保有目的に応じて、売買目的有価証券、満期保有目的の債券、子会社株式及び関連会社株式、その他有価証券に分類されます。
(1)売買目的有価証券…時価の変動により利益を得ることを目的として保有する有価証券
(2)満期保有目的の債券…満期まで所有する意図をもって保有する社債その他の債券
(3)子会社株式及び関連会社株式…子会社や関連会社の株式。子会社や関連会社に含まれないマイナー出資は出資金等の勘定科目で処理します。
(4)その他有価証券…売買目的有価証券、満期保有目的の債券、子会社株式及び関連会社株式に該当しない有価証券。

有価証券の会計処理
(1)売買目的有価証券…時価をもって貸借対照表価額とし、評価差額は当期の損益として処理します。
(2)満期保有目的の債券…取得原価をもって貸借対照表価額とし、債券を額面より低い価額又は高い価額で取得した場合で、取得価額と額面の差額が金利の調整と認められるときは、償却原価法に基づいて算定された価額をもって貸借対照表価額とします。なお、償却原価法は、取得価額と額面との差額に相当する金額を弁済期又は償還期に至るまで毎期一定の方法で取得価額に加減する方法です。加減額は、受取利息又は支払利息に含めて処理します。償却原価法は、利息法と定額法がありますが、利息法が原則です。
(3)子会社株式及び関連会社株式…取得原価をもって貸借対照表価額とします。
(4)その他有価証券…時価をもって貸借対照表価額とし、評価差額は洗替方式で以下のいずれかの方法で処理します。
・全部純資産直入法：評価差額の合計額をその他有価証券評価差額金として純資産の部に計上。
・部分純資産直入法：時価が取得原価を上回る銘柄の評価差額は純資産の部に計上し、時価が取得原価を下回る銘柄の評価差額は当期の損失として処理。
純資産の部に計上されるその他有価証券の評価差額は、税効果会計を適用します。

有価証券の減損処理
・市場価格のある有価証券…時価が著しく下落した時（取得価額から50%以上下落した時）は、回復する見込があると認められる場合を除いて、評価差額は当期の損失として処理します。
・市場価格のない有価証券…発行会社の財政状態の悪化により実質価額が著しく低下した時は、減損処理を行います。具体的には、直近の決算の貸借対照表から算定した1株当たり純資産が、1株当たりの取得原価から50%以上低下した場合に、取得価額を実質価額まで評価減します。なお、実質価額の回復可能性が十分な証拠により裏付けられるケースでは、減損処理をしないこともできますが、当該会社の事業計画等を慎重に検討する必要があります。

関連コラム：金融商品に関する会計基準：貸倒引当金

関連コラム：デリバティブ取引とヘッジ会計

【参考】企業会計基準委員会　企業会計基準第10号
金融商品に関する会計基準

金融商品に関する会計基準及び金融商品会計に関する実務指針に沿った貸倒引当金についてご説明します。

債権の分類
債務者の財政状態及び経営成績等に応じて債権を以下のように区分し、債権者区分ごとに貸倒見積高の算定します。
(1)一般債権…経営状態に重大な問題が生じていない債務者に対する債権
(2)貸倒懸念債権… 経営破綻の状態には至っていないが、債務の弁済に重大な問題が生じているか又は生じる可能性の高い債務者に対する債権
(3)破産更生債権等…経営破綻又は実質的に経営破綻に陥っている債務者に対する債権

貸倒引当金の算定方法
債権区分によって算定方法が異なります。
(1)一般債権…貸倒実績率法
債権全体または同種類の債権ごとに、過去の貸倒実績率等の合理的な基準により貸倒見積高を算定します。
具体的には、一般債権全体について、期末の債権が翌期に貸倒した実績を求め、貸倒実績率とします。過去3年の貸倒実績率の平均値を当期末の一般債権残高に乗じて貸倒引当金を算定します。

(2)貸倒懸念債権…財務内容評価法またはキャッシュ・フロー見積法
財務内容評価法は、債権額から担保の処分見込額及び保証による回収見込額を減額し、その残額について債務者の財政状態及び経営成績を考慮して貸倒引当金を算定する方法です。この方法は、実質的な債権の回収額を考慮して算定する方法です。
キャッシュフロー見積法は、債権の元本の回収及び利息の受取りに係るキャッシュ・フローを合理的に見積ることができる債権について、債権の元本及び利息について元本の回収及び利息の受取りが見込まれるときから当期末までの期間にわたり当初の約定利子率で割り引いた金額の総額と債権の帳簿価額との差額を貸倒引当金とする方法です。この方法は、貸付金が当初の契約から変更となり、返済スケジュールや利率に変更が生じた際に適した方法です。

(3)破産更生債権等…財務内容評価法
財務内容評価法により、債権額から担保の処分見込額及び保証による回収見込額を減額し、その残額を貸倒見積高とします。貸倒懸念債権の場合と異なるのは、債権額から担保の処分見込額及び保証による回収見込額を除くと、残額はすべて回収できないと想定している点です。

なお、会社法の計算書類個別注記表においては、重要な会計方針の引当金の計上基準の項目で、貸倒引当金の計上基準を開示する必要があります。

【参考】企業会計基準委員会　企業会計基準第10号
金融商品に関する会計基準

弊社の財務会計コンサルティングサービスはこちら

資産除去債務に関する会計基準についてご説明します。
資産除去債務は、取得・使用した有形固定資産の除去に関して法令又は契約で義務及び義務に準ずるものがあれば、その除去に関する費用を負債として計上するものです。資産除去債務を計上するか否かは、法令や契約上、会社として費用負担があるかを識別する必要があります。

資産除去債務の算定
資産除去債務はその発生時に、有形固定資産の除去に要する割引前の将来キャッシュ・フローを見積り、割引後の金額（割引価値）で計上します。将来キャッシュ・フローは、有形固定資産の除去に係る作業のために直接要する支出のほか、処分に至るまでの支出（例えば、保管や管理のための支出）を含みます。将来キャッシュ・フローは、実務上、過去の除去費用の実績や第三者の見積金額によって算定します。割引率は、無リスクの税引前の利率を使用します。

資産除去債務の会計処理
有形固定資産の除去費用を含めた総額を有形固定資産への投資で回収する必要があることから、資産除去債務の計上時に、資産除去債務の金額と同額を関連する有形固定資産の帳簿価額に加えます。有形固定資産に含められた資産除去債務と同額の除去費用は、通常の有形固定資産と同様に減価償却します。
また、時の経過による資産除去債務の調整額を毎期費用として処理します。
なお、建物賃貸借契約で敷金を預け入れている場合には、資産除去債務に対応する金額（敷金のうち回収できない金額）を償却することも認められています。

資産除去債務の見積りの変更
有形固定資産の除去に要する割引前の将来キャッシュ・フローに重要な見積りの変更が生じた場合に、見積りの変更による調整額は、資産除去債務の帳簿価額及び関連する有形固定資産の帳簿価額に加減します。
割引前の将来キャッシュ・フローが増加する場合、その時点の割引率を適用しますが、割引前の将来キャッシュ・フローが減少する場合、資産除去債務計上時の割引率を適用します。

開示
資産除去債務は、貸借対照表上で期末日から1年以内に履行が見込まれるものは流動負債、期末日から1年を超えて履行が見込まれるものは固定負債に計上します。
時の経過による資産除去債務の調整額は、資産除去債務に関連する有形固定資産の減価償却費と同じ区分で損益計算書で計上します。資産除去債務の履行差額も損益計算書は原則として時の経過による資産除去債務の調整額と同じ区分で計上します。
キャッシュ・フロー計算書上、資産除去債務の支出額は投資活動によるキャッシュ・フローの項目で計上します。

注記事項
資産除去債務の重要性が乏しい場合を除いて以下の内容を注記します。
(1)資産除去債務の内容についての簡潔な説明
(2)支出発生までの見込期間、適用した割引率等の前提条件
(3)資産除去債務の総額の期中における増減内容
(4)資産除去債務の見積りの変更の概要及び影響額
(5)資産除去債務を合理的に見積ることができず、貸借対照表に資産除去債務を計上していない場合の資産除去債務の概要、合理的に見積ることができない旨及びその理由

【参考】企業会計基準委員会　企業会計基準第18号
資産除去債務に関する会計基準

弊社の財務会計コンサルティングサービスはこちら

固定資産の減損に係る会計基準についてご説明します。
本会計基準は、有形固定資産、無形固定資産が対象となり、他の基準に減損処理に関する定めがある金融商品や繰延税金資産は対象外です。

会計基準の適用にあたっては、資産のグルーピング→減損の兆候の判定→減損損失の認識→減損損失の測定というステップで進みます。

資産のグルーピング
資産のグルーピングは、他の資産又は資産グループのキャッシュ・フローから概ね独立したキャッシュ・フローを生み出す最小の単位で行います。 資産グループで認識された減損損失は、各構成資産に配分します。資産のグルーピングは、管理会計上の区分や投資の意思決定の区分に基づいて行います。
本社機能などの共用資産やのれんがある場合にはそれらを加えたより大きな単位で判定します。

減損の兆候
資産又は資産グループに減損の兆候がある場合には、減損損失を認識するかの判定を行います。減損の兆候は以下のように例示されています。
①営業活動から生ずる損益又はキャッシュ・フローが、継続してマイナス、あるいは、継続してマイナスとなる見込みであること。「継続してマイナスとなる見込み」とは、前期と当期以降の見込みが明らかにマイナスとなる場合を指します。
②資産又は資産グループの回収可能価額を著しく低下させる変化が生じたか、あるいは、生ずる見込みであること。これは、事業の廃止や再編等が該当します。
③経営環境が著しく悪化したか、あるいは、悪化する見込みであること。これは、市場環境の悪化、技術革新、法規制の強化等が挙げられます。
④市場価格が著しく下落したこと。具体的には、主要な資産が土地である場合の地価の下落が挙げられます。

減損損失の認識
減損の兆候がある資産又は資産グループについて減損損失を認識するかの判定は、資産又は資産グループから得られる割引前将来キャッシュ・フローの総額と固定資産の帳簿価額を比較すし、割引前将来キャッシュ・フローの総額が帳簿価額を下回る場合に減損損失を認識します。

減損損失の測定
減損損失を認識すべきと判定された資産又は資産グループは、帳簿価額を回収可能価額まで減額処理し、当該減少額を減損損失として特別損失に計上します。回収可能価額は、事業計画から算出されたキャッシュフローを割引計算した金額または正味売却価額のいずれか大きい金額を採用します。

注記事項
重要な減損損失を認識した場合には、損益計算書に係る注記事項として、以下の項目を注記します。
(1)減損損失を認識した資産又は資産グループについては、その用途、種類、場所などの概要
(2)減損損失の認識に至った経緯
(3)減損損失の金額については、特別損失に計上した金額と主な固定資産の種類ごとの減損損失の内訳
(4)資産グループについて減損損失を認識した場合には、当該資産グループの概要と資産をグルーピングした方法
(5)回収可能価額が正味売却価額の場合には、その旨及び時価の算定方法、回収可能価額が使用価値の場合にはその旨及び割引率

【参考】企業会計基準委員会　企業会計基準適用指針第6号
固定資産の減損に係る会計基準の適用指針

関連コラム：棚卸資産の評価に関する会計基準